Jurisprudencia de observancia obligatoria del Tribunal Fiscal: Aplicación de los beneficios de un Convenio para Evitar la Doble Imposición (“CDI”)

En el caso analizado en la Resolución Nro. 3701-9-2020 (la “RTF”), el Tribunal Fiscal se ha pronunciado sobre un caso en el que, durante el año 2016, el contribuyente registró gastos por regalías a favor de un sujeto residente en Chile.

En virtud del segundo párrafo del artículo 76º de la Ley del Impuesto a la Renta (la “LIR”) vigente en el 2016, el contribuyente contabilizó el gasto o costo de las regalías y, por ello, abonó el monto equivalente a la retención. Para ello, en aplicación del CDI Perú-Chile, el contribuyente retuvo el 15% del IR sobre el valor de las regalías.

La SUNAT observó que, a la fecha en que se realizó el abono de la retención, el contribuyente no contaba con el Certificado de Residencia que exige el Decreto Supremo Nro. 090-2008-EF (el “DS”) y, por lo tanto, el contribuyente debía aplicar una tasa de 30% sobre el valor de las regalías para determinar el monto equivalente a la retención.

Mediante la RTF, el Tribunal Fiscal levantó el reparo y la Sala Plena del Tribunal Fiscal estableció como criterio de observancia obligatoria, que:

“En el supuesto previsto por el segundo párrafo del artículo 76 de la Ley del Impuesto a la Rente, en el que no se produce una retención, no corresponde exigir que se cuente con el Certificado de Residencia, a que se refiere el Decreto Supremo Nro. 090-2008-EF, el momento de contabilizar el gasto o costo, a efectos de poder aplicar los beneficios contemplados en el CDI”.

De la RTF, se aprecia que este criterio vinculante se basa en los siguientes argumentos:

(i) La diferencia existente entre los supuestos que regulan el primer párrafo -referido al momento del pago al proveedor- y el segundo párrafo -referido al momento del registro del gasto o costo- del artículo 76º de la LIR vigente en el año fiscalizado; a partir de ello, se resalta que sólo en el primer caso existe la obligación de realizar una “retención”.

(ii) Que, los párrafos segundo y sexto del artículo 2º del DS mencionan expresamente que el Certificado de Residencia debe ser presentado al agente de retención “al momento de la retención”.

(iii) Previamente a la emisión del DS, el segundo párrafo del artículo 76º de la LIR ya se encontraba vigente y, pese a ello, no se identifica regulación alguna del “abono equivalente a la retención” en las disposiciones del DS.

(iv) La posición de la SUNAT podría generar que el contribuyente abone el monto de 30% del gasto registrado por regalías y, posteriormente, el contribuyente sólo pueda retener el 15% del monto pagado porque el proveedor cumple con presentar su Certificado de Residencia antes del pago; lo que generaría pagos en exceso.

(v) De la regulación de los formularios de Perú y Chile para solicitar un Certificado de Residencia, se observa que éstos sólo se solicitan respecto de períodos anteriores a la fecha en que se presenta la solicitud de emisión de estos certificados; por ello, en el mes de registro contable del gasto o costo aún no se podría haber solicitado y obtenido un Certificado de Residencia que acredite la residencia del proveedor en Chile en el mismo período. Así, la exigencia de SUNAT sería de imposible cumplimiento.

El Tribunal Fiscal agrega que lo anterior no significa que el pagador domiciliado en Perú no cuente con el sustento de la residencia del beneficiario de la renta. El Certificado de Residencia debe emitirse, aunque con fecha posterior al registro contable del gasto o costo y deberá conservarse por el pagador de la renta para probar la condición de residente en Chile del beneficiario.

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